Jedes Unternehmen als selbständige rechtliche Einheit ist verpflichtet, einen Jahresabschluss zu erstellen, der insbesondere in Unternehmensgruppen in Abgrenzung zu Konzernabschlüssen auch als Einzelabschluss bezeichnet wird. Im Konzernabschluss werden alle Einzelabschlüsse der zu einem Konzern gehörigen Unternehmen zusammengefasst (konsolidiert), indem die verschiedenen Einzelabschlüsse addiert und die konzerninternen Beziehungen zwischen den Konzernunternehmen eliminiert werden. Man unterscheidet dabei die Schuldenkonsolidierung (konzerninterne Forderungen und Verbindlichkeiten werden abgezogen), Aufwand-/Ertragskonsolidierung (konzerninterne Aufwendungen und Erträge werden eliminiert z. B. konzerninterne Verkäufe) und die Kapitalkonsolidierung (Beteiligungsansatz und anteiliges Eigenkapital werden eliminiert). Die in einem Konzernabschluss enthaltenen Unternehmen bilden den Konsolidierungskreis. Der Konzernabschluss besteht aus der Konzernbilanz, der Gesamtergebnisrechnung, der Eigenkapitalveränderungsrechnung, der Kapitalflussrechnung und dem Konzernanhang.
Während Einzelabschlüsse auf Basis nationaler in einem Land gültigen Rechnungslegungsvorschriften (in Österreich UGB) erstellt werden, müssen Konzernabschlüsse von kapitalmarktorientierten Unternehmen innerhalb der EU seit 2005 nach internationalen Rechnungslegungsvorschriften – den sogenannten International Accounting Standards (IAS) bzw. International Financial Reporting Standards (IFRS) – erstellt werden.
Warum ist das so?
Rechnungslegungsvorschriften dienen dazu, die Aktivitäten und Leistungen eines Unternehmens in ein geordnetes Zahlenwerk zu gießen, das einer Reihe von Adressaten (KundInnen, LieferantInnen, KreditgeberInnen, InvestorInnen etc.) als Basis für deren wirtschaftliche Entscheidungen dient. Solange es in jedem Land unterschiedliche Richtlinien gibt, wird derselbe wirtschaftliche Sachverhalt vielfach ganz anders dargestellt (z. B. die Bewertung eines Anlageguts). Im Zuge der Globalisierung und der damit einhergehenden immer stärkeren internationalen Vernetzung des Wirtschaftslebens, ist der Ruf nach einem international einheitlichen Regelwerk, das eine Vergleichbarkeit der wirtschaftlichen Gebarung eines Unternehmens sicherstellt, immer lauter geworden.
Schließlich beschloss die Europäische Union im Jahr 2000 mit dem bereits seit den 1970er Jahren bestehenden, in London ansässigen privaten Verein International Accounting Standards Committee (IASC), der sich schon lange mit der Vereinheitlichung von Rechnungslegungsvorschriften befasst hatte, zusammenzuarbeiten. Der Verein wurde in International Accounting Standards Board (IASB) umbenannt und vergrößert – ihm gehören nun nationale Rechnungslegungsverbände und Wirtschaftsprüfer aus der ganzen Welt an – und ist seither die Organisation, die die sogenannten IFRS/IAS erarbeitet und laufend modifiziert.
Was sind nun die wichtigsten Unterschiede zwischen nationaler und internationaler Rechnungslegung?
Normensetzende Instanz:
Während nationale Rechnungslegungsvorschriften vom Gesetzgeber eines Landes in Form von Gesetzen (z. B. das österreichische Unternehmensgesetzbuch oder das deutsche Handelsrecht) als Teil der Rechtsordnung mit eher geringen Ermessensspielräumen und Wahlmöglichkeiten beschlossen werden, handelt es sich beim „Verfasser“ der IFRS um eine private Einrichtung, die die IFRS als Richtlinien mit einem relativ großen Interpretationsspielraum veröffentlicht und diese auch laufend überarbeitet. Innerhalb der EU werden diese Standards geprüft und in Form verbindlicher Richtlinien beschlossen.
Grundlegendes Prinzip:
Grundgedanke, beispielsweise der deutschen und österreichischen nationalen Rechnungslegungsvorschriften, ist das Vorsichtsprinzip, das sich im Realisations- und Imparitätsprinzip niederschlägt. Das Realisationsprinzip besagt, dass Erträge oder Aufwendungen erst dann auszuweisen sind, wenn sie tatsächlich realisiert worden sind. Das Realisationsprinzip wird durch das Imparitätsprinzip noch eingeschränkt, laut dem noch nicht realisierte, aber erkennbare Verluste ausgewiesen werden müssen, während noch nicht realisierte Gewinne nicht angesetzt werden dürfen. Eine Ausprägung des imparitätischen Realisationsprinzips ist beispielsweise die Vorschrift, dass ein Anlagegut (z. B. ein Gebäude) bei Vorliegen von Wertminderungen abgewertet werden muss, bei einer Wertsteigerung aber nicht über die ursprünglichen Anschaffungskosten hinaus aufgewertet werden darf.
In der IFRS-Welt, in der es um die „fair presentation“ geht, ist das sog. „accrual principle“, das Prinzip der periodengerechten Gewinnermittlung, von herausragender Bedeutung. Ziel ist die Darstellung eines „true and fair view“ zum Bilanzstichtag. Das schließt ein, dass Vermögensgegenstände und Schulden vielfach auch zum Marktwert (at fair value) bilanziert werden können bzw. müssen und Aufwendungen und Erträge periodengerecht abgegrenzt werden müssen. Im Anlagevermögen befindliche Gebäude können somit im Unterschied zum UGB/dHGB oft auch über die ursprünglichen Anschaffungskosten hinaus auf den aktuellen Marktwert aufgewertet werden.
An wen richtet sich eine IFRS Bilanz?
HauptadressatInnen einer IFRS Bilanz sind die auf dem Kapitalmarkt tätigen AkteurInnen (InvestorInnen, AnalystInnen), die das Unternehmen primär als Renditeobjekt sehen und beurteilen. Die Informationsfunktion für potentielle AnlegerInnen steht im Vordergrund.
Demgegenüber richtet sich eine UGB/dHGB Bilanz eher an GläubigerInnen (LieferantInnen, Banken) bzw. ist Basis für die Steuerbemessung (Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz) und Ausschüttungsbemessung. Der Gläubigerschutz und die Kapitalerhaltung stehen hier im Vordergrund.
